Изменения в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж.Главная книга,№11,2006 г.



Еще в январе Правительство РФ пообещало внести изменения в форму счета-фактуры и в Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж (утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914) (далее-Правила), которые учтут прошлогодние поправки в гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ. Но, видимо, долго не мог решиться вопрос, что же надо править. И наконец решился.
Поправки (Постановление Правительства РФ от 11.05.2006 №283), вступившие в силу с 31 мая 2006 г. (п.5 Указа Президента РФ от 23.05.1996 № 763), получились в основном технические. Например, действующие при приобретении (продаже) товаров (работ, услуг) правила выставления счетов-фактур, регистрации полученных счетов-фактур в книге покупок и регистрации выставленных счетов-фактур в книге продаж полностью распространили на операции с имущественными правами (пп.1,2,6,9,12-15 Изменений, утв.Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 №283).
Внесли технические правки и в форму счета-фактуры: в таблице в графах 1, 5 и 9 добавили слова "имущественные права" (п.19 Изменений, утв.Постановлением Правительства РФ от 11.05.2006 № 283). Более никаких изменений форма счета-фактуры не претерпела. Все нововведения коснулись Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур и книг покупок и продаж. О них мы и расскажем.

Как теперь заполнять книгу покупок при приобретении имущества

НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным начиная с 1января 2006 г., в общем случае принимается к вычету без оплаты (п.1 ст.172 НК РФ). Поэтому полученные от покупателей счета-фактуры регистрируются в книге покупок по мере принятия на учет этих товаров (работ, услуг, имущественных прав) (п.8 Правил (ред. от 11.05.2006). Исключение (когда право на вычет возникает и, соттветственно, документы регистрируются в книге покупок только после фактической уплаты НДС) составляют следующие случаи(пп.2,3,7 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ; п.9 Правил (ред. от 11.05.2006)):
- ввоз товаров на территорию РФ;
-уплата налога налоговыми агентами;
-уплата налога по расходам на командировки и представительским расходам.
Если приобретаются товары (работы, услуги, имущественные права), НДС по которым частично подлежит вычету, а частично учитывается в стоимости этих товаров (работ, услуг,имущественных прав), то счет-фактура регистрируется в книге покупок только на ту сумму, на которую положен вычет (п.4 ст.170 НК РФ; п.8 Правил (ред. от 11.05.2006)).
Если речь идет о товарах (работах, услугах, имущественных правах), приобретенных (принятых на учет) и не оплаченных до 1 января 2006 г., то счета-фактуры по ним регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на вычет (пп.8,10 ст.2 Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ; п.8 Правил (ред.от 11.05.2006)):
-у организаций (предпринимателей), применявших в 2005 г. метод определения налоговой базы по НДС "по отгрузке", - на конец каждого месяца ( или квартала - в зависимости от налогового периода) в течение текущего полугодия;
- у организаций (предпринимателей), работавших в 2005 г. "по оплате", - по мере оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав).
В Правила внесли уточнение, касающиеся документального отражения в книге покупок НДС по услугам по найму жилых помещений и по транспортным расходам при направлении работника в служебные командировки. Вычет в указанном случае, как и раньше, предоставляется и при отсутствии счета фактуры. Однако сейчас в Правилах прямо сказано, что в книге покупок регистрируются реквизиты бланков строгой отчетности (счета гостиницы и проездного билета, выданных работнику при нахождении в командировке), приложенных к авансовому отчету работника по итогам служебной командировки, при условии, что в этих документах отдельной строкой выделена сумма НДС (п.10 Правил (ред. от 11.05.2006)). Ранее этот вопрос не был урегулирован.
Приятной неожиданностью стало дополнение Правил положением о том, что в общем порядке принимается к вычету НДС по счетам-фактурам, заполненным частично с помощью компьютера, а частично от руки (п.14 Правил (ред. от 11.05.2006)). На эту тему было множество споров с налоговыми органами, хотя возможность вычета в такой ситуации подтверждал Минфин России (Письмо Минфина России от 08.12.2004 №03-04-11/217).

Если имущество получено в качестве вклада в уставный капитал

С нового года действует новое правило: если сторона, передающая имущество, нематериальные активы либо имущественные права в качестве вклада в уставный капитал другой организации ( в качестве паевых взносов в паевые фонды кооперативов), восстановила НДС со стоимости такого имущества, то принимающая сторона может заявить восстановительный налог к вычету (подп.1 п.3 ст170, п.11 ст.171 НК РФ). Для этого должны выполняться два условия (п.8 ст.172 НК РФ):
1) сумма восстановленного налога должна быть указана в документе, котрым оформляется передача имущества (имущественных прав);
2) полученное имущество ( имущественные права) должно быть принято к учету принимающей стороной.
В Правилах прописали, что сторона, принимающая имущество ( имущественные права), хранит в журнале полученных счетов-фактур документы, которыми оформляется передача ей имущества (имущественных прав) ( в частности, это может быть передаточный акт) и в которых указана восстановительная сумма НДС. Также можно хранить не оригиналы, а копии указанных документов, но - следить внимательно - они должны быть нотариально заверены (п.5 Правил (ред. от 11.05.2006)).
При возникновении права на вычет НДС реквизиты указанных документов (дата и номер при его наличии) отражаются в графе 2, а сумма НДС, принимаемая к вычету, - в графе 86 (либо 9б) книги покупок (п.8 Правил ( ред. от 11.05.2006)). В графе 3 книги покупок необходимо поставить прочерк.

Новое при заполнении книги продаж

В Правилах теперь конкретно указано, что при возврате продавцу имущества (например: вследствие его ненадлежащего качества), по которому НДС при приобретении был принят к вычету, не надо делать сторнировочную запись в книге покупок, а нужно отразить счет-фактуру от продавца в книге продаж (п.16 Правил (ред. от 11.05.2006)). В бухгалтерском учете можно сделать запись по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС". Тогда обороты по кредиту счета 68 в бухучете совпадут с данными книги продаж за месяц.
При восстановлении ранее принятого к вычету НДС по имуществу, которое перестает использоваться в облагаемой НДС деятельности по основаниям, перечисленным в п.2 ст.170 НК РФ (например, при переходе на УСНО, на уплату ЕНВД, при передаче имущества в уставный капитал), также производятся записи в книге продаж: счета-фактуры, по которым суммы налога были ранее приняты к вычету, регистрируются в части суммы налога, подлежащей восстановлению (п.16 Правил (ред. от 11.05.2006).
В бухгалтерском учете восстановление НДС отражается записью по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС".
Напомним, что в новой налоговой декларации по НДС (применяющейся с этого года) (утв.Приказом Минфина России от 28.12.2005 № 163н) суммы налога, подлежащие восстановлению, переехали из подраздела "Налоговые вычеты" (строка 370 раздела 2.1. старой декларации) в подраздел "Налогооблагаемые объекты" (строка 170 раздела 2.1. новой декларации) . Таким образом, порядок заполнения книги покупок и книги продаж привели в соответствие с порядком заполнения налоговой декларации.

Как теперь надо вносить изменения в книгу покупок и в книгу продаж

Если раньше при обнаружении ошибок (искажений) в порядке исчисления НДС за прошлые налоговые периоды мы делали исправительные записи в самих книгах покупок или продаж, то теперь все изменения, вносимые по окончании налогового периода, оформляются в виде дополнительных листов книги покупок или книги продаж (преамбула Правил (ред. от 11.05.2006)). Формы таких дополнительных листов приведены в приложениях №4 и 5 к Правилам. Таблицы этих дополнительных листов и таблицы самих книг покупок и продаж похожи как две капли воды, а отличается лишь "предисловие" к таблицам. Каков же теперь порядок внесения изменений в книгу покупок? Рассмотрим его на примере. Налоговый период у организации равен месяцу. В мае 2006 года подана декларация за апрель, в которой, в частности, заявлена сумма вычета, рассчитанная в графах 8б, 9б и 11б книги покупок за апрель. А 5 июня 2006 г. выясняется, что по одному из счетов-фактур, зарегистрированному в книге покупок за апрель 2006 г., сумма НДС в размере 30 000 руб. была принята к вычету ошибочно - ее необходимо исключить из общей суммы вычета за этот период. Тогад порядок действий организации должен быть следующим.
1. Заводится дополнительный лист книги покупок за апрель 2006 г. (п.7 Правил (ред. от 11.05.2006). Ему присваивается номер 1.
2. В строке "Налоговый период (месяц, квартал), год, в котором зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправления" указывается "Апрель 2006 г."
3. В строке "Дополнительный ли ст оформлен" указывается дата составления дополнительного листа - 5 июня 2006 г.
4. В строку "Итого" таблицы дополнительного листа переносятся итоговые данные по графам 7-12 из книги покупок за апрель 2006 г.
5. В следующей строке под порядковым номером 1 указываются все реквизиты того счета-фактуры, по которому НДС был ошибочно принят к вычету ( и который подлежит аннулированию), и суммы, указанные в нем ( в частности, НДС в размере 30 000 руб.). Если же аннулированию подлежит не вся сумма НДС, а лишь ее часть, то суммы покупок и налога указываются в части, подлежащей аннулированию.
6. Выводятся данные по строке "Всего": из показателей по строке "Итого" вычитаются данные по строке за номером 1 (данные по подлежащему аннулированию счету-фактуре).
7. Составляется уточненная декларация по НДС за апрель 2006 г., в раздел "Налоговые вычеты" которой переносятся новые данные из строки "Всего" дополнительного листа №1 книги покупок (п.1 ст.81 НК РФ; приложение №4 к Правилам (ред. от 11.05.2006) , а именно, налоговый вычет уменьшается на 30 000 руб.
А потом, предположим 17 июля, выясняется, что в апреле 2006 г. допущена еще одна ошибка и надо аннулировать еще один счет-фактуру за апрель.
Тогда заводится новый дополнительный лист книги покупок за апрель - №2 (приложение №4 к Правилам (ред. от 11.05.2006).
1. В строке "Дополнительный лист оформлен" указывается дата составления дополнительного листа - 17 июля 2006 г.
2. В строку "Итого" этого дополнительного листа переносятся итоговые данные по графам 7-12 из дополнительного листа №1 книги покупок за апрель 2006 г.
3. А далее действуем по вышеизложенному плану (пп.5-7).
Обращаем внимание: в прописанном в Правилах порядке оформления дополнительных листов книги покупок говорится только об аннулировании полностью или частично счетов-фактур, НДС по которым ранее был принят к вычету ( то есть об уменьшении суммы налога, принимаемой к вычету(п.7 Правил (ред. от 11.05.2006); приложение №4 к Правилам (ред. от 11.05.2006)). Косвенно это подтверждает вывод о том, что по счетам-фактурам, полученным с опозданием, либо по счетам-фактурам, в которые впоследствии были внесены изменения, увеличивающие сумму налога по приобретенному имуществу (работам, услугам) НДС принимается к вычету именно в периоде получения счета-фактуры (исправленного счета-фактуры). Заводить дополнительные листы за тот налоговый период, к которому относится полученный с опозданием (исправленный) счет-фактура не надо.
Дополнительные листы книги продаж заполняются несколько иначе. Рассмотрим еще один пример. 27 июня организация обнаружила, что неправильно выставила счет-фактуру в мае 2006 г. (фактическая отгрузка была на сумму 118 000 руб. с учетом налога, а не на сумму 236 000 руб.). Сумма налога к уплате за май должна быть меньше (на 18 000 руб.). Тогда организация действует следующим образом.
1. Вносятся соответствующие исправления в счет-фактуру, выставленный в мае покупателю ( в том числе и в экземпляр покупателя).
2. Заводится дополнительный лист книги продаж за май 2006 г.(п.16 Правил (ред. от 11.05.2006)). Ему присваивается номер 1.
3. В строке "Налоговый период (месяц, квартал), год, в котором зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправления" указывается "Май 2006 г.".
4. В строке "Дополнительный лист оформлен" указывается дата составления дополнительного листа - 27 июня 2006 г.
5. В строку "Итого" дополнительного листа переносятся итоговые данные по графам 4-9 из книги продаж за май 2006 г.
6. В следующую строку таблицы из книги продаж полностью переносится запись по ошибочно выставленному счету-фактуре до внесения в него исправлений, подлежащая аннулированию (приложение №5 к Правилам (ред. от 11.05.2006).
7. В следующей строке регистрируется счет-фактура с внесенными в него исправлениями (приложение №5 к Правилам (ред. от 11.05.2006). Если же счет-фактура полность аннулирован, то, соответственно, ничего не отражается.
8. Выводятся данные по строке "Всего": из показателей по строке "Итого" вычитаются данные по подлежащему аннулированию счету-фактуре и прибавляются данные зарегистрированного счета-фактуры с внесенными в него исправлениями.
9. Составляется уточненная декларация по НДС за май 2006 г., в которую переносятся новые данные из строки "Всего" дополнительного листа №1 книги продаж (п.1 ст.81 НК РФ; приложение №5 к Правилам (ред. от 11.05.2006).
Обращаем внимание: после внесения исправлений в свой счет-фактуру продавец должен также внести изменения в экземпляр счета-фактуры покупателя. Ведь счет-фактура покупателя автоматически становится неправильно оформленным, и по нему не может быть представлен вычет (письма Минфина России от 21.03.2006 №03-04-09/05, от 13.04.2006 № 03-04-09/06). Выявиться это может при встречной проверке покупателя либо продавца. После получения исправленного и заверенного продавцом счета-фактуры покупатель вносит правки в свою книгу покупок описанным выше способом (заводит дополнительный лист к книге покупок), а затем подает уточненную декларацию по НДС с целью уменьшения налогового вычета.
Удобен ли новый порядок внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж? Представляется, что да. Ведь теперь действует простое правило: сколько дополнительных листов за налоговый период, столько уточненных деклараций. Заполнять уточненную декларацию стало проще: необходимо просто перенести итоговые данные из дополнительного листа в соответствующий раздел декларации.
Как хранить дополнительные листы книги продаж? Если книга покупок и книга продаж ведутся в электронном виде то, как мы все помним, по окончании налогового периода ( не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом) книги надо распечатать, страницы пронумеровать, книги прошнуровать и скрепить печатью. Дополнительные листы в этом случае распечатываются и прикладываются соответственно к книге покупок или книге продаж за соответствующий налоговый период. После этого дополнительные листы нумеруются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок или книги продаж за этот налоговый период, прошнуровываются и скрепляются печатью (п.28 Правил (ред. от 11.05.2006).
Порядок оформления дополнительных листов книги покупок и книги продаж при ведении последних в бумажной форме прямо в Правилах не прописан. Можно поступить так. Поскольку по окончании каждого налогового периода в указанных книгах подводятся итоги, а затем сразу начинаются записи следующего налогового периода, то подшить дополнительные листы в соответствующую книгу в конец соответствующего налогового периода, скорее всего не удастся. Можно завести дополнительные листы книги покупок и книги продаж как отдельные книги, пронумеровать их, прошнуровать и скрепить печатью.

Регистрация счетов-фактур при строительстве

С 2006 года при выполнении строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления НДС исчисляется следующим образом:
1) НДС со стоимости СМР начисляется в последний день каждого месяца (квартала) (в зависимости от применяемого налогового периода)(п.10 ст.167 НК РФ). Соответственно, на указанную дату составляется и регистрируется в книге продаж счет-фактура (п.25 Правил (ред. от 11.05.2006));
2) Вычет сумм НДС, исчисленных со стоимости СМР, выполняемых хозспособом, производится в месяце (квартале) уплаты этих сумм налога в бюджет (п.5 ст.172 НК РФ). Составленный счет-фактура (см. п.1) регистрируется в книге покупок после уплаты налога в бюджет (п.12 Правил (ред. от 11.05.2006);
3) Вычет сумм налога, предъявленных поставщиками товаров (работ, услуг), приобретенных для выполнения СМР, производится ежемесячно (ежеквартально) при наличии первичных документов о принятии их к учету и счета-фактуры (п.5 ст.172 НК РФ). Счета-фактуры поставщиков можно регистрировать в книге покупок на последнее число каждого месяца (квартала) либо по мере принятия к учету товаров (работ, услуг)(п.12 Правил (ред. от 11.05.2006)).
Что касается НДС, предъявленного подрядчиками при строительстве подрядным способом, то он принимается к вычету сразу после принятия на учет результатов выполненных работ (отражения затрат в бухгалтерском учете на счете 08) (ст.3 ФЗ от22.07.2005 №119-ФЗ (ред. от 28.02.2006). Следовательно, счета-фактуры, выставленные подрядчиками, регистрируются в книге покупок на указанные даты (п.6 ст.171, п.5 ст.172 НК РФ).
Напомним, что для организаций (предпринимателей), начавших строительство в прошлые годы и не завершивших его до 1 января 2006 ., установлены переходные положения в порядке исчисления НДС (ст.3 ФЗ от 22.07.2005 №119-ФЗ (ред. от 28.02.2006). Так вот, в Правилах теперь прописали, что регистрация счетов-фактур в книге покупок и книге продаж производится с учетом этих переходных положений.


27.06.2006